Circolare n. 12 del 9 luglio 2025

OGGETTO:  SPESE DI TRASFERTA E RAPPRESENTAZNA – OBBLIGO DI TRACCIABILITA’ DEI PAGAMENTI – NOVITA’ DEL DL 17.6.2025 N. 84

L’art. 1 co. 1 - 5 del DL 17.6.2025 n. 84, entrato in vigore il 18.6.2025, ha apportato alcune modifiche agli obblighi di tracciabilità dei pagamenti (introdotti dall’art. 1 co. 81 - 83 della L. 30.12.2024 n. 207, legge di bilancio 2025) per la deducibilità, dai redditi d’impresa e di lavoro autonomo, nonché dalla base imponibile IRAP, delle spese di vitto e alloggio, viaggio e trasporto, effettuati mediante taxi o no­leggio con conducente (NCC).

Analoghe condizioni operano per la deducibilità delle spese di rappresentanza e di quelle per omaggi ai clienti.

Decorrenza

Le novità introdotte dal DL 84/2025 presentano una decorrenza differenziata in relazione alla tipologia di spesa.

In ogni caso, sia le novità previste dal DL 84/2025, sia quelle introdotte dalla L. 207/2024, impatteranno per la prima volta sul modello REDDITI 2026, mentre non hanno ancora effetti in sede di modello REDDITI 2025, dal momento che non ne è comunque prevista un’applicazione anteriore al periodo d’imposta successivo a quello in cor­so al 31.12.2024 (2025, per i soggetti “solari”).

1 SPESE DI TRASFERTA SOGGETTE A TRACCIABILITA'

Ai fini della non imponibilità delle somme rimborsate ai dipendenti o ai lavoratori autonomi e della deducibilità, in capo al datore di lavoro o committente, degli oneri sostenuti, devono essere pagate con strumenti che consentono la tracciabilità dell’esborso le seguenti spese:

• vitto e alloggio;
• viaggio e trasporto me­diante autoservizi pubblici non di linea.

 Quale novità, il DL 84/2025 ha previsto che sono soggette all’obbligo di pagamento con strumenti tracciabili solo le spese sostenute nel territorio dello Stato. Pertanto, le spese sostenute al di fuori del territorio dello Stato possono continuare a essere sostenute in contanti o con uno degli strumenti individuati nel successivo § 6.2.

 Si ricorda che, ai fini in esame, rimangono fermi gli oneri documentali già previsti dalle disposizioni vigenti. In altre parole, i nuovi obblighi di tracciabilità non sono sostitutivi di quelli già esistenti, ma si sommano ad essi.

1.1 NOZIONE DI AUTOSERVIZI PUBBLICI NON DI LINEA

Ai fini della disposizione in commento, per autoservizi pubblici non di linea si intendono quelli che, nel con­tempo:

• provvedono al trasporto collettivo o individuale di persone, con funzione complementare e integrativa rispetto ai trasporti pubblici di linea ferroviari, automo­bili­stici, marittimi, lacuali e aerei;
• vengono effettuati, a richiesta dei trasportati o del trasportato, in modo non continuativo o periodico, su itinerari e secondo orari stabiliti di volta in volta.

 Costituiscono autoservizi pubblici non di linea:

• il servizio di taxi con autovettura, motocarrozzetta, natante e veicoli a trazione animale;
• il servizio di noleggio con conducente (NCC) e autovettura, motocarrozzetta, velocipede, natante e veicoli a trazione animale.

1.2 TABELLA ESEMPLIFICATIVA

Alla luce di quanto sopra, di seguito, si fornisce un elenco esemplificativo e non esaustivo di alcune spese di vitto e alloggio, viaggio e trasporto “tipiche” che devono essere tracciate e di altre spese “tipiche” che, invece, possono continuare a essere sostenute in contanti.

Scarica qua: tabella esemplicativa delle spese con obbligo di tracciabilità e delle spese senza obbligo di tracciabilità

2 RIMBORSI DELLE TRASFERTE DI DIPENDENTI

2.1 ESCLUSIONE DAL REDDITO IN CAPO AL DIPENDENTE

I rimborsi delle spese di trasferta come individuate nel precedente § 1 non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente se i pagamenti di tali spese, sostenute nel territorio dello Stato (novità del DL 84/2025), sono stati effettuati con versamento bancario o postale ovvero mediante gli altri sistemi di pagamento individuati nel successivo § 6.1. Le spese sostenute al di fuori del territorio dello Stato possono continuare a essere sostenute in contanti o con uno degli strumenti individuati nel successivo § 6.2.

In particolare, il nuovo obbligo riguarda le spese per trasferte effettuate:

• sia nell’ambito del territorio comunale dove si trova la sede di lavoro;
• sia fuori da tale territorio comunale.

2.1.1 Trasferte nel territorio comunale

Le indennità e i rimborsi di spese percepiti per le trasferte nell’ambito del territorio comunale in cui si trova la sede di lavoro concorrono integralmente a formare il reddito, ad esclusione dei rimborsi di spese di trasporto comprovate e documentate.

Amministratori e collaboratori coordinati e continuativi

Ai fini dell’esclusione dal reddito, i nuovi obblighi di tracciabilità operano anche con riferimento alle trasferte:

• dei collaboratori coordinati e continuativi;
• degli amministratori titolari di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.

2.1.2 Trasferte fuori dal Comune

In caso di trasferte fuori del territorio comunale dove si trova la sede di la­voro, è possibile distinguere tre sistemi, l’uno alternativo all’altro:

• indennità forfetaria;
• rimborso misto;
• rimborso analitico (c.d. “a piè di lista”).

Scarica qua: tabella esemplificativa sulle tipologie di rimborsi

2.1.3 Decorrenza

La disapplicazione del regime di tracciabilità dei pagamenti per le spese sostenute all’estero, introducendo una semplificazione che opera in senso più favorevole al contribuente, decorre dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 (2025, per i soggetti “solari”).

Gli obblighi di tracciabilità dei pagamenti per le spese sostenute nel territorio dello Stato, alle condizioni sopra precisate, si applicano dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 (2025, per i soggetti “solari”), come già previsto dalla L. 207/2024.

2.2 DEDUCIBILITA' PER L'IMPRESA E IL PROFESSIONISTA

Gli obblighi di tracciabilità delle spese individuate nel precedente § 1, sostenute nel territorio dello Stato, operano anche ai fini della deducibilità delle stesse dai redditi d’impresa e di lavoro autonomo e dalla base imponibile IRAP, alle condizioni e nei limiti di seguito evidenziati.

2.2.1 Misura di deducibilità

In merito alla misura di deducibilità occorre distinguere tra:

• rimborso analitico (c.d. “a piè di lista”);
• rimborsi forfetari e misti.

Rimborsi analitici

I rimborsi analitici corrisposti ai dipendenti o collaboratori sono dedu­ci­bili dai redditi d’impresa e di lavoro autonomo nel limite di:

• 180,76 euro al giorno, per le trasferte effettuate in Italia;
• 258,23 euro al giorno, per le trasferte effettuate all’estero.

 In sede di dichiarazione dei redditi, per le imprese in contabilità ordinaria occorre quindi effettuare una varia­zione in aumento in misura pari ai costi imputati a Conto economico even­tual­mente indeducibili.

Rimborsi forfetari e misti

I rimborsi forfetari e misti sono interamente deducibili dai redditi d’im­pre­sa e di lavoro autonomo. In relazione ad essi, infatti, non operano i suddetti limiti di deduci­bilità.

2.2.2 Amministratori e collaboratori coordinati e continuativi

I nuovi obblighi di tracciabilità si estendono altresì alle spese di trasferta analiticamente rimborsate a collaboratori coordinati e continuativi o a titolari di altri redditi assimilati al lavoro dipendente (es. amministratori non titolari di partita IVA).

2.2.3 Decorrenza

Gli obblighi di tracciabilità dei pagamenti delle spese di cui ai precedenti § 2.2.1 e 2.2.2 si applicano dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 (2025, per i soggetti “solari”), in quanto sostanzialmente già previsti dalla L. 207/2024.

3 RIMBORSI DELLE TRASFERTE DI LAVORATORI AUTONOMI

Anche ai fini della deducibilità dei rimborsi analitici delle spese di vitto e alloggio, viaggio e trasporto tramite taxi o NCC, sostenute nel territorio dello Stato (novità del DL 84/2025), corrisposti a lavoratori autonomi, ivi inclusi artisti e professionisti, tali spese devono essere state sostenute con strumenti tracciati.

3.1 COMMITTENTE IMPRESA

Ferma restando la necessità che il profes­sionista consulente sostenga le spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto tramite taxi o NCC, sostenute nel territorio dello Stato, con mezzi idonei a consentirne la tracciabilità, i relativi rimborsi sono deducibili in capo all’impresa o alla società anche per la parte eccedente 180,76 euro al giorno, per le “trasferte” effettuate in Italia, e a 258,23 euro al giorno, per le “trasferte” effettuate all’estero. Infatti, il riferimento alla tracciabilità delle spese sostenute per le prestazioni di servizi commissionate ai lavoratori autonomi è stato espunto dall’art. 95 co. 3-bis del TUIR e inserito nell’art. 109 co. 5-ter del medesimo TUIR, rendendo così certa l’inapplicabilità dei citati limiti per le prestazioni in esame.

Decorrenza

Le regole di tracciabilità delle spese in esame si applicano alle spese sostenute a decorrere dal 18.6.2025 (data di entrata in vigore del DL 84/2025), per i periodi d’imposta successivi a quelli in corso al 31.12.2024.

Come già originariamente previsto, nel caso di un periodo d’imposta 1.7.2024 - 30.6.2025, i nuovi obblighi di tracciabilità si applicheranno in ogni caso solo dall’1.7.2025, con riferimento al periodo d’imposta 1.7.2025 - 30.6.2026. Infatti, le spese sostenute dal 18 al 30.6.2025 ricadono ancora nel periodo d’imposta 1.7.2024 - 30.6.2025, non soggetto alle nuove disposizioni.

3.2 COMMITTENTE PROFESSIONISTA

Se il committente dell’artista o professionista è a sua volta un artista o professionista, con il DL 84/2025 la disposizione sui nuovi obblighi di tracciabilità è stata coordinata con quella dei rimborsi delle spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente.

Infatti, dal 2025 i rimborsi di tali costi non concorrono più alla formazione del reddito di lavoro autonomo (art. 54 co. 2 lett. b) del TUIR). Allo stesso tempo, gli oneri in esame non sono più deducibili dal reddito di lavoro autonomo del soggetto che li sostiene (art. 54-ter co. 1 del TUIR), fatti salvi i casi di insolvenza del committente (art. 54-ter co. 2 - 5 del TUIR).

3.2.1 Irrilevanza reddituale di rimborsi - Necessità di pagamento tracciato

In deroga alla suddetta regola generale, le somme percepite a titolo di rimborso delle spese, sostenute nel territorio dello Stato, relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante taxi o NCC, con­­corrono alla formazione del reddito di lavoro autonomo se i pagamenti non sono eseguiti con versamento bancario o postale o mediante i sistemi elencati nel successivo § 6.1.

Ugualmente, nelle ipotesi di insolvenza del committente disciplinate dall’art. 54-terco. 2 - 5 del TUIR, le spese, sostenute nel territorio dello Stato, relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante taxi o NCC, sono deducibili a condizione che i pagamenti siano stati eseguiti con versamento bancario o postale o tramite i sistemi elencati nel successivo § 6.1.

3.2.2 Decorrenza

Gli obblighi di tracciabilità delle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante taxi o NCC (sostenute nel territorio dello Stato), oggetto di riaddebito, e dei relativi rimborsi si applicano alle spese sostenute a partire dal periodo d’imposta in corso al 18.6.2025 (quindi dal 2025, per i soggetti “solari”).

3.2.3 Addebito forfetario

Se le spese chieste a rimborso al committente fossero calcolate con criteri forfetari, i nuovi obblighi di tracciabilità dovrebbero essere inapplicabili, posto che la norma richiede che gli oneri siano addebitati “analiticamente” al committente. In questo caso, infatti, in capo al committente l’addebito di un importo forfetario avrebbe natura di compenso professionale e sarebbe comunque deducibile, senza che il professionista consulente che ha sostenuto la spesa debba fornirne il giustificativo.

4 SPESE DI TRASFERTA DELL'IMPRENDITORE O DEL PROFESSIONISTA

Mettendo fine ai dubbi che l’originaria formulazione della norma aveva suscitato, il DL 84/2025 ha stabilito che, per essere deducibili, le spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto tramite taxi o NCC, sostenute nel territorio dello Stato direttamente dall’imprenditore o dall’esercente arti e professioni per la propria attività, devono essere pagate con versamento bancario o postale ovvero mediante gli altri sistemi individuati nel successivo § 6.1.

Decorrenza

Gli obblighi di tracciabilità relativi ai costi in esame si applicano alle spese relative a vitto, alloggio, viaggio e trasporto mediante taxi o NCC sostenute a partire dal 18.6.2025 (data di entrata in vigore del DL 84/2025). Pertanto, tali spese, se sostenute fino al 17.6.2025, sono deducibili anche se pagate con strumenti diversi da quelli tracciabili (quali, ad esempio, il contante).

5 SPESE DI RAPPRESENTANZA SOGGETTE A TRACCIABILITA'

Sono soggette all’obbligo di tracciabilità anche:

• le spese di rappresentanza;
• le spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50,00 euro (c.d. “spese per omaggi”).

Tale obbligo, previsto inizialmente solo a carico delle imprese per effetto della L. 207/2024, è stato esteso dal DL 84/2025 anche agli artisti e ai professionisti.

Pertanto, le spese in esame sono deducibili:

• da un lato, se il pagamento è eseguito con gli strumenti individuati nel successivo § 6.1;
• dall’altro, se rientrano nei limiti quantitativi già attualmente fissati dal­l’art. 108 co. 2 del TUIR (per i titolari di reddito d’impresa) e dall’art. 54-septies co. 2 del TUIR (per i titolari di reddito di lavoro autonomo).

Ai fini della deducibilità, rimangono altresì fermi gli oneri documentali previsti dalle disposizioni vigenti.

5.1 ESCLUSIONE DELLE SPESE DI PUBBLICITA' E SPONSORIZZAZIONE

Dal momento che hanno diversa natura dalle spese di rappresentanza, sono escluse dai nuovi obblighi di tracciabilità:

• sia le spese di pubblicità;
• sia le spese di sponsorizzazione.

 Per tali spese, ai fini della relativa deducibilità, restano tuttavia applicabili i consueti oneri docu­men­tali definiti dalle vigenti disposizioni.

5.2 Decorrenza

Per i titolari di reddito d’impresa, gli obblighi di tracciabilità dei pagamenti delle spese di rappresentanza e per omaggi si applicano dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2024 (si tratta del 2025, per i soggetti “solari”).

Per gli esercenti arti e professioni, invece, gli obblighi di tracciabilità dei pagamenti delle spese di rappresentanza e per omaggi si applicano alle spese di rappresentanza e per omaggi sostenute a partire dal 18.6.2025 (data di entrata in vigore del DL 84/2025). Pertanto, ai fini della relativa deducibilità dal reddito di lavoro autonomo e dalla base imponibile IRAP, le spese di rappresentanza e per omaggi sostenute nel 2025 devono essere pagate:

• fino al 17.6.2025, senza vincoli particolari (anche, ad esempio, in contante);
• dal 18.6.2025, esclusivamente con gli strumenti tracciabili indicati nel successivo § 7.1.

6 INDIVIDUAZIONE DEGLI STRUMENTI DI PAGAMENTO TRACCIABILI

Affinché le spese e i relativi rimborsi continuino a essere, rispettivamente, deducibili per l’impresa e l’esercente arti e professioni e non imponibili in capo al dipendente (alle condizioni e negli importi sopra evidenziati), il pagamento deve essere “tracciabile” secondo quanto di seguito precisato.

6.1 STRUMENTI DI PAGAMENTO AMMESSI

Sono considerati tracciabili i seguenti mezzi di pagamento:

• versamento bancario o postale;
• pagamento effettuato tramite un Istituto di moneta elettronica autorizzato mediante applicazione (app) via smartphone che, tramite l’inserimen­to di codice IBAN e numero di cellulare, permette al­l’utente di effettuare transazioni di denaro senza carta di credito o di debito e senza necessità di un dispositivo dotato di tecnologia NFC (es. Satispay);
• telepedaggio collegato a un IBAN (es. Telepass).

 Ad ora, non appare invece chiaro se le carte di credito emesse da soggetti stranieri non tenuti alle comunicazioni all’Anagrafe tributaria soddisfano il requisito della tracciabilità. Sul punto, appare necessario un chiarimento da parte dell’Amministrazione finanziaria.

6.2 STRUMENTI DI PAGAMENTO NON AMMESSI

Non sono considerati tracciabili i seguenti mezzi di pagamento:

• i circuiti di credito commerciale attraverso cui avvengono scambi di beni e servizi e che non utilizzano nessuno dei sistemi di pagamento elencati nel precedente § 6.1;
• il software realizzato allo scopo di rendere tracciabili i pagamenti eseguiti in contanti dai clienti, ad esempio perché non possiedono un conto corrente bancario, seppur detto sistema permetta di identificare i contribu­enti;
• il contante.

6.3 TABELLA RIEPILOGATIVA

Di seguito, si fornisce un riepilogo esemplificativo e non esaustivo degli strumenti di pagamento ammessi e non ammessi ai fini del rispetto dei nuovi obblighi di tracciabilità.

 Scarica qua: tabella esemplificativa degli strumenti di pagamento ammessi e non ai fini dei nuovi obblighi di tracciabilità

7 PROVA DEL PAGAMENTO “TRACCIATO”

In assenza di indicazioni normative, per dimostrare al datore di lavoro o al committente di aver utilizzato i mezzi di pagamento tracciabili elencati nel precedente § 6.1, il dipendente, collaboratore o consulente della società o del professionista dovrebbe, in alternativa:

• utilizzare una carta di credito o di debito a uso aziendale o professionale;
• consegnare al datore di lavoro o al committente le fotocopie degli scontrini dei POS rilasciati, ad esempio, dal tassista o dal conducente, nelle ipotesi in cui non si disponga di una carta aziendale e si debba quindi eseguire il pagamento con propri strumenti tracciabili.

Nel caso in cui le spese siano sostenute da professionisti, sembra opportuno che, nella lettera d’in­carico, sia previsto che il pagamento delle spese soggette ai nuovi obblighi di tracciabilità avvenga con i suddetti strumenti tracciabili.

 A disposizione porgiamo cordiali saluti

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